近年，随着税务稽查技术提高、力量加强，税务稽查案例明显增多、大额税案也频频涌现。来自国家税务总局的信息，自2009年起每年税务稽查查补入库收入年年超过1000亿，2012年更是达到1859亿，2013年1234亿。由于2013年央视报道土地增值税问题，2014年对房地产的土地增值税清算以及检查稽查力度明显加强，房地产企业是感觉到了阵阵寒意，看过一篇报道，该文是这么表达的“房企的财务总监税务总监不是在稽查局就是在去稽查局的路上”。

“墨菲定律”（Murphy's Law）如是说“Anything that can go wrong will go wrong”（凡事只要有可能出錯，那就一定会出錯）。因此，凡事不可绝对正确。税务稽查案中，税务机关的税务处理及处罚决定不可能完全正确，铁板钉钉。根据我们经办的一些案例，以及同行经验交流，税案大概有20%—30%可争议空间的平均概率，意味着全国纳税人每年有300—500亿的可争取利益，具体到某些个案，金额可能不是小数据。

目前，我国法律对纳税人的救济体现在行政复议、行政诉讼。可惜，两大拦路虎事实上导致纳税人救济权利被架空。据了解，全国每年只有100多宗税收行政诉讼案件。不是我们的纳税人没意见、对税务机关处理处罚决定心服口服，事实上纳税人意见大的很，但是绝大多数纳税人有意见也只有望诉权兴叹的份。我们接待过一些纳税人，想提起税务行政诉讼，当税务律师告知需要满足的条件时，我们看到的是一张张失望的脸，听到的是一声长长的叹息。

两大拦路虎：复议前置、纳税前置。提起税务行政诉讼的前置条件是纳税人申请了税务行政复议，对行政复议决定不服，自收到复议决定书起15日内有权向人民法院提起税务行政诉讼。纳税人提起税务行政复议的前置条件是纳税人缴纳税款及滞纳金，对税务处理决定不服，自收到复议决定书起60日内有权向上级税务机关提起税务行政复议。部分税务稽查案，特别是案情比较复杂、金额巨大的稽查案，如何处理，事实上已是向上级机关请示汇报，因此如此的复议必败无疑。值得一提的是，税务听证针对的是《税务处罚通知书》，罚款数额就是《税务处理决定书》决定的补税金额的0.5—5倍。罚款的基数已经为《税务处理决定书》确定，对基数的问题只能走行政复议行政诉讼，听证事实上就是只能在倍数上提出异议，处罚倍数是税务无机关的自由裁量权，况且绝大多数处罚是按最低的0.5倍。这样一个听证有多大意义呢？

基于现实中的无奈，我们实务中，务实的办法是专业介入前移，前移到税务稽查检查部门尚未作出《税务处理决定书》的时候，帮助纳税人在税务稽查过程积极行使申辩的权利，把问题把争议在《税务处理决定书》作出前提出来，与税务机关进行专业的沟通。虽然不是打行政诉讼官司，但这个沟通的过程税务律师必须运用诉讼的思维，《行政诉讼法》就是税务律师的法宝，用《行政诉讼法》标准去审视税务机关行政行为。《行政诉讼法》第五十二条、第五十三条明确规定，人民法院审理行政案件，以法律和行政法规、地方性法规为依据，参照规章。现实中，税务机关的执法依据往往就是税务总局的函、文以及地方税务机关的文件或甚至是习惯做法，这些执法依据，从《立法法》的角度来看有些依据就难免没有突破上位法之嫌了，就值得税务律师去推敲、去争议。行政诉讼中对行政机关作出行政决定所采用的证据也有严格要求。比如，“被告在行政程序中非法剥夺公民、法人或者其他组织依法享有的陈述、申辩或者听证权利所采用的证据”，不能作为认定被诉具体行政行为合法的依据。我们有个税案，稽查局拟采信征管税局出具的证明从而作出偷税200多万的税务处理决定，以及1倍罚款。我们和稽查局沟通，征管税局出具证明的行为属于影响纳税人权利义务的具体行政行为，但纳税人陈述、申辩或者听证的权利被剥夺了，因此税务稽查局采用征管税局的证明而作出的税务稽查决定，将来在税务行政诉讼中很可能败诉。稽查局高度重视税务律师的意见，组织相关法规部门内部讨论，最后决定采纳税务律师意见，认定纳税人的行为为欠税，不予以罚款。

在税务争议案中，必须跳出税法看税法。税务律师必须基于对税法熟练掌握，以及基于《立法法》《行政诉讼法》《民商法》甚至《刑法》的深刻理解的法学背景以及谈判技巧、辩论能力、阐述能力，主要通过法律位阶（税总规定有无突破上位法）、法律解释、法条理解、法律定性、证据合法性合理性、程序合法性、以及查清事实等方面去做。因此，税法规定特别税局的文件只是其中运用的一点东西，法律思维才是税务争议解决中最重要的专业素质和专业沟通的核心力。

我们税务律师同行交流，都深刻感觉税务机关是越来越重视依法行政，基于自身执法风险的规避，税务机关普遍重视税务律师的法律意见，特别是基于专业性的法律沟通更是受到税务机关的尊重和重视。

不可回避的是，现实中相当部分的企业一旦遇到稽查、税务争议，往往首先想到的是找人找关系，事实上也活跃着一批搞“拆数”的中间人。基于客观现实，我们无需苛求纳税人的行为，人人都有趋利避害的本能，在部分税案中也的确“搞定”了。我只是想在此提示的是，“拆数”有风险，行事需三思。

“拆数”的风险有四：第一，企业支付的成本并不低，有的中间人要价高达50%以上；第二，纳税人税务问题始终存在，难保以后不再被惦记；第三，检察院反贪污贿赂局盯得的很紧，反腐大环境下，越来越容易被查处；第四，一旦事情暴露，企业负责人经办人等会被卷入刑案，企业涉嫌行贿罪，原来的问题肯定翻出来，补税、滞纳金、罚款，甚至移送公安机关。

这里举几个活色生香的案例。前“福布斯富豪”王福生偷税，数年后东窗事发，把之前为他保驾护航的原全国人大财经委原副主任委员朱志刚、原北京市崇文区地税局原副局长北京市地方税务局涉外税务分局副局长朱凤珍拖下马，朱志刚受贿罪判无期、朱凤珍判13年。王福生偷税罪判了3年，单位行贿罪判1年6个月，挪用公款罪判6年，合并执行7年。王福生税款滞纳金行政处罚照追，还被法院处1.5亿罚金。前“中国首富”黄光裕偷税，黄光裕付出百万“封口费”，结果税总稽查三处原处长孙海渟获刑13年。前段时间，听说一件案，某企业接受虚开增值税发票，在案件调查期间，急上北京寻找能人，付出百万，无果，企业老板还是被刑事拘留。抓去后，侦查机关恢复手机信息，百万的事就暴露了。接下来，侦查机关是马不停蹄地侦查行贿受贿的事了。

基于现实国情，关系在我们国家还是一项很重要的资源。我们认为，纳税人如果是在专业沟通的基础上去运用关系，不涉及权钱交易，那是锦上添花的好事，起码纳税人专业意见的声音更有表达的渠道，更能受到重视，对税务争议解决有利。但是，如果抛开专业通过金钱的方式运用关系，不但无助于纳税人税务风险的彻底解决，甚至不知哪天会将自己以及自己的关系送入大牢。世事无常，平安是福。

（许义娜律师2014年5月31日于广州）