导语

建筑企业收到业主的预收账款，发生增值税的纳税义务时间如何处理？会面临怎样的税务风险？又该采取什么控制措施呢？

1、法律依据

根据财税〔2016〕36号附件1第五章第四十五条第二款规定，纳税人提供建筑服务、租赁服务采取预收款方式的，其纳税义务发生时间为收到预收款的当天。

2、未及时申报缴纳增值税的税收风险

在建筑业务实践中，建筑企业收到发包方预付工程款或开工保证金时，建筑企业必须产生增值税纳税义务时间，依法向发包方开具增值税发票，并在工程所在地国税局依法预缴增值税。

特别提醒，开工保证金是指业主或发包方为了鼓励建筑施工企业及时开工，给予施工企业的一笔预付款，将于今后抵施工企业的工程结算款。

因此，建筑企业收到业主支付的预付款时，绝对不可以向业主或发包方开收据，等到发包方与建筑企业工程结算时，抵减工程款。否则，建筑企业若是延期缴纳增值税，有税收风险！一旦被税务稽查机关查出，将会面临罚款、税收滞纳金和罚款的行政处罚。

案例分析

总承包合同中的开工保证金（预收账款）和履约保证金条款的税务处理和账务处理

1、案情介绍

甲房地产企业与乙建筑总承包企业签订的建筑合同中约定开工保证金条款：甲在合同签订之后的2个工作日之内向建筑企业乙支付100万元开工保证金，该开工保证金将于以后冲减甲给乙的工程款。甲房地产企业与丙建筑总承包企业签订的建筑合同中约定履约保证金条款：丙在合同签订之后的7个工作日之内必须向甲支付100万元的履约保证金。

请问以上保证金条款应如何进行账务和税务处理？

2、案情分析

根据合同保证金条款的约定来看，开工保证金是业主支付给建筑总承包方的预付款项，而履约保证金是建筑总承包企业支付给业主的保证金或押金。

3、税务处理

根据增值税纳税义务时间的规定，本案例中保证金的账务和税务处理如下：

（1）甲在合同签订之后的2个工作日之内向建筑企业乙支付100万元开工保证金的账务和税务处理如下：

甲的账务处理：

借：预付账款（收到业主开工保证金/(1+11%）

      应交税费——应交增值税（进项税）(收到业主开工保证金/(1+11%)×11%

      贷：银行存款

乙的账务处理：

借：银行存款

      贷：预收账款(收到业主开工保证金/(1+11%)

            应交税费-------应交增值税(销项税)(收到业主开工保证金/(1+11%)×11%

（2）在财务的处理上，履约保证金与开工保证金是完全不同的。

甲的账务处理：

借：银行存款

      贷：其他应付款——收到丙履约保证金

丙的账务处理：

借：其他应收款——支付甲履约保证金

      贷：银行存款

建筑企业向甲支付履约保证金没有发生纳税义务时间，甲应向丙开收款收据。

三、建筑企业预收账款的税收风险

建筑企业预收账款的税收风险是：当施工企业只有一个项目的情况下，而且工程还没有动工，由于税法规定建筑服务收到预收款时，纳税义务时间已经发生，而造成了收到预收款时，确认销项税额，没有可以抵扣的进项税额。造成了建筑施工企业工程没有开工前，就要缴纳增值税，占用了施工企业的资金流。

案例分析

总承包合同中的开工保证金（预收账款）和履约保证金条款的税务处理和账务处理

1、案情介绍

甲建筑公司通过招投标，承揽了一条省道建设工程，工程总造价6.6亿元。按合同约定，此合同采取包工包料方式，且在开工之前，建设方即政府先拨付工程启动资金1.11亿元。请分析政府先拨付工程启动资金1.11亿元的税务处理中的纳税风险。

2、税收风险分析

政策依据

根据财税〔2016〕36号）的规定，包工包料的建筑工程必须选择增值税一般计税方法计征增值税。同时，纳税人提供建筑服务、租赁服务采取预收款方式的，其纳税义务发生时间为收到预收款的当天。

根据国税总局公告2016年第17号规定，一般纳税人跨县（市、区）提供建筑服务，适用一般计税方法计税的，以取得的全部价款和价外费用扣除支付的分包款后的余额，按照2%的预征率计算应预缴税款。

跨县（市、区）提供建筑服务，应按照财税〔2016〕36号文件规定的纳税义务发生时间和计税方法，向建筑服务发生地主管国税机关预缴税款，向机构所在地主管国税机关申报纳税。

3、税收处理

施工企业在纳税申报期内需要在劳务发生地预缴2个点的增值税：

增值税销项税额=1.11亿元÷（1+11%）×2%=200万元

同时，在纳税申报期内需要在机构所在地申报9个点的增值税：

当期销项税额=1.11亿元÷（1+11%）×11%=1100万元；

应纳税款=1100万元-200万元=900万元

由于建筑工程就本工程项目未开工就收到了启动资金1.11亿元，因为没有进项税额抵扣，同时施工企业又没有别的施工项目，只有一个施工项目的情况下，该施工企业只能把1.11亿元确认的销项税额1100万元作为应纳税额完税。

因此，建筑企业收到业主的预收款，产生增值税销项税额与进项税额的倒挂，增加了收到预收账款当期的增值税负担，严重影响了施工企业的资金流。

四、建筑企业预收账款税收风险的控制措施

从以上分析可知，建筑企业为了规避收到业主预收款，产生的增值税销项税额与进项税额的倒挂问题，节约资金流，提高资金的使用效益。

必须采用以下控制办法：

1、当施工企业只有一个项目（该项目建筑企业采用一般计税方法）的情况下，而且工程还没有动工。

建筑企业提前做采购计划，与供应商签订采购合同。合同中约定：预付一部分货款或定金给供应商，供应商必须在建筑施工企业工程未开工前收到业主支付预付款的增值税纳税申报期限内（一般在收到预收账款的下个月的15日之前），向施工企业开具17%税率的增值税专用发票。

2、如果建筑企业已经有正在施工的项目，但是该项目采用简易计税方法计征增值税。

建筑企业为该简易计税项目所发生的采购材料或设备，可以要求供应商先开17%税率的增值税专用发票来抵扣，然后等到该一般计税方法的项目已经开工，产生增值税进项税额有抵扣时的增值税申报当月，把前面简易计税项目发生的已经抵扣过的增值税进项税额进行进项税额转出处理。